Libertad de amortización

Introducción

La libertad de amortización es un incentivo fiscal que implica la capacidad del sujeto pasivo de determinar el ritmo de depreciación fiscal de determinados activos (aquellos a los que es aplicable), sin necesidad de ajustarse a alguno de los métodos de amortización previstos por la normativa fiscal.

El artículo 12.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, (en adelante, LIS), contempla diferentes supuestos en los que se pueden amortizar libremente los activos. Así:

• - Permite al sujeto pasivo deducir la depreciación efectiva real experimentada por los bienes del inmovilizado, aunque no se ajuste a ninguno de los métodos legalmente establecidos, siempre que pruebe la realidad de esa depreciación efectiva superior a la que resultaría de la aplicación de los métodos de amortización establecidos.
• - La propia normativa fiscal regula, además, la libertad de amortización para inversiones realizadas por determinadas entidades, para ciertas inversiones, independientemente de la entidad inversora, así como para las inversiones con creación de empresas realizadas por empresas de reducida dimensión.

Repercusiones fiscales

El régimen fiscal de libertad de amortización permite computar a efectos fiscales una amortización superior a la depreciación efectiva contabilizada en el ejercicio, que se habrá calculado teniendo en cuenta su vida útil. Desde un punto de vista práctico, para determinar la base imponible del Impuesto, el sujeto pasivo deberá efectuar sobre el resultado contable un ajuste extracontable negativo por el importe del exceso de la amortización fiscal sobre la contable. Es este de los pocos supuestos en los que se permite la deducibilidad fiscal de un gasto que no ha sido contabilizado. Dicho exceso de amortización revierte posteriormente a la base imponible mediante la realización de ajustes positivos en aquellos ejercicios en los que estando totalmente amortizado el elemento a efectos fiscales no lo esté a efectos contables, en cuyo caso la amortización contabilizada no tendrá la consideración de gasto fiscalmente deducible. Igualmente, en el caso de transmisión de un elemento que haya disfrutado de la libertad de amortización, debe integrarse en la base imponible del período impositivo en el que se transmite el exceso de amortización computada a efectos fiscales sobre la contable, mediante la realización de un ajuste positivo por el importe de los ajustes negativos practicados con anterioridad que estuviesen pendientes de revertir a la base imponible.

Ejemplo de libertad de amortización

Supongamos una sociedad que adquiere un elemento de inmovilizado material el 1 de enero del año 1, por 10.000 u.m. Contablemente se amortiza por el método lineal, siendo el coeficiente máximo de amortización del 10 %. Fiscalmente puede acogerse a la libertad de amortización y se amortiza plenamente el año de la adquisición.

Si la sociedad vendiese ese elemento del inmovilizado el 1 de enero del año 7, entonces la entidad deberá integrar en su base imponible todos los ajustes pendientes de realizar, por lo que efectuará en su declaración del IS de ese ejercicio un ajuste extracontable positivo por 4.000 u.m.

Ámbito de aplicación

Se pueden amortizar libremente los siguientes bienes:

• - Los elementos del inmovilizado material intangible e inversiones inmobiliarias de las sociedades anónimas laborales y de las sociedades limitadas laborales afectos a la realización de sus actividades, adquiridos durante los cinco primeros años a partir de la fecha de su calificación como tales.
• - Los activos mineros.
• - Los elementos del inmovilizado material e intangible, excluidos los edificios, afectos a las actividades de investigación y desarrollo. Los edificios podrán amortizarse por partes iguales, durante un período de 10 años, en la parte que se hallen afectos a las actividades de investigación y desarrollo.
• - Los gastos de investigación y desarrollo activados como inmovilizado intangible, excluyendo el importe del activo, las amortizaciones de los elementos incorporados en el mismo que disfruten de libertad de amortización.
• - Los elementos del inmovilizado material o intangible, nuevos o usados, afectos a sus actividades agrarias, de las entidades que tengan la calificación de explotaciones agrarias asociativas prioritarias, de acuerdo con lo dispuesto en la Ley 19/1995, de 4 de julio, de modernización de las explotaciones agrarias, adquiridos durante los cinco primeros años a partir de la fecha de su reconocimiento como explotación prioritaria.
• - Las inversiones con creación de empleo realizadas por empresas de reducida dimensión. Los sujetos pasivos que determinen el rendimiento de su actividad económica utilizando el método de estimación directa simplificada también puede beneficiarse de este incentivo fiscal.
• - Los elementos del inmovilizado material nuevo de escaso valor (importe unitario no superior a 601,01 euros) adquiridos por contribuyentes que determinan el rendimiento de su actividad económica mediante el método de estimación objetiva, con un límite conjunto de 3.005,06 euros anuales.
• - Con el fin de paliar los efectos de la crisis económica, se introdujeron dos nuevos supuestos de libertad de amortización:
  • • Los activos nuevos afectos a actividades económicas que se adquieran en los períodos impositivos dentro de los años 2009 y 2010, podrán amortizarse libremente siempre que la empresa mantenga su plantilla de trabajadores respecto a la media de los 12 meses anteriores (Ley 4/2008, de 23 de Diciembre, por la que se suprime el Impuesto sobre el Patrimonio, se generaliza el sistema de devolución mensual en el IVA y se introducen otras modificaciones en la normativa tributaria).
  • • Los elementos nuevos del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas, puestos a disposición entre el 1 de enero de 2011 y el 1 de abril de 2012.

Para los periodos impositivos iniciados en 2014 y 2015, las inversiones que todavía no estuviesen totalmente amortizadas al inicio de estos ejercicios, la libertad de amortización está sujeta a un límite del 40 % (20 % en el caso b) de la base imponible previa a su aplicación, a la compensación de bases negativas y a la integración de gastos por deterioro de créditos y otros activos y de provisiones que hayan generado activos por impuestos diferidos.

• - Las empresas de reducida dimensión pueden amortizar libremente los elementos del activo fijo material o de inversiones inmobiliarias nuevos, afectos a actividades económicas, siempre que la inversión vaya acompañada de un incremento de la plantilla media de la empresa referida a los 24 meses siguientes al inicio del período impositivo en que los bienes entren en funcionamiento, en relación con la plantilla media de los 12 meses anteriores. Dicho incremento debe mantenerse durante un período adicional de otros 24 meses, a contar desde la conclusión de los primeros 24 meses, considerados para el incremento de plantilla.
• - A partir del 1 de enero de 2015, se pueden amortizar libremente los bienes del inmovilizado material nuevos de escaso valor (valor unitario no superior a 300 euros) hasta un límite de 25.000 euros por período impositivo.