Operaciones triangulares

Introducción

El concepto de operaciones triangulares se encuentra estrechamente ligado al Impuesto sobre el Valor Añadido. Se denominan así porque, como se verá a continuación, en ellas participan tres Estados miembros diferentes.

El hecho de que cada vez sean más frecuentes este tipo de operaciones en la actividad comercial internacional, y que su régimen de tributación normal pueda suponer un desincentivo a su realización, hace que el artículo 141 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido (DOCE L 347, de 11 de diciembre de 2006) establezca un régimen de tributación especial para ellas. El objetivo de este tratamiento fiscal especial es el de simplificar las obligaciones formales y, por ende, reducir los costes en los que tienen que incurrir aquellos sujetos que llevan a cabo este tipo de operaciones, al tiempo que se garantiza el adecuado control de las mismas.

Concepto de operación triangular

Se entiende por operación triangular aquella en la que participan tres empresarios, identificados en tres Estados miembros diferentes, uno de los cuales actúa como intermediario, y otro como cliente final. Además, en estas operaciones se producen dos entregas de bienes: una del proveedor al intermediario y otra del intermediario al cliente. Sin embargo, únicamente se produce un transporte de los bienes desde el Estado del proveedor al del adquirente final.

El gráfico siguiente refleja el tipo de operación al que nos estamos refiriendo.

Tal y como se recoge en el gráfico anterior, el Empresario A (establecido en el Estado 1) vende al Empresario B (establecido en el Estado 2) unos bienes que, a su vez, éste vende al Empresario C (establecido en el país 3). Para ahorrar costes de transporte, el Empresario B pide al Empresario A que le envíe directamente las mercancías al Estado 3.

Régimen fiscal de las operaciones triangulares

De acuerdo con el régimen normal de tributación del IVA, en la operación anteriormente descrita se han producido dos entregas de bienes: una del empresario A al B y otra del empresario B al C; eso sí, solo una de ellas intracomunitaria (pues existe un único transporte de los bienes desde el país 1 al 3). La adquisición realizada por el Empresario B en el Estado 3 tiene por lo tanto la consideración de adquisición intracomunitaria de bienes y quedaría por ello sujeta y no exenta del IVA. Por su parte la entrega de los bienes que el Empresario B realiza al Empresario C tiene la consideración de entrega interior y por ende también está sujeta al impuesto. Esto obligaría, además, al empresario que actúa como intermediario a registrarse en el Estado 3 con los costes que de ello se derivan.

Para que el componente fiscal no obstaculice la realización de estas operaciones en el ámbito comunitario, se establece un régimen fiscal especial consistente en dejar exenta del impuesto la adquisición intracomunitaria realizada por el Empresario B en el Estado 3, compensando este hecho con la exigencia de una serie de obligaciones formales (de información), siempre que se cumplan una serie de requisitos, que se recogen a continuación. De manera que:

• — El empresario A realizaría una entrega intracomunitaria de bienes, exenta del impuesto de acuerdo con las disposiciones generales aplicables a las operaciones intracomunitarias.
• — El empresario B realizaría una adquisición intracomunitaria, que queda exenta por aplicación del régimen fiscal especial previsto para las operaciones triangulares.
• — El empresario B realiza una entrega interior al empresario C en el país 3, que tributa como lo hace el resto de las entregas interiores. En este caso se produce la inversión del sujeto pasivo y el deudor del impuesto es el empresario C.

Requisitos

Para que la adquisición intracomunitaria realizada por el Empresario B en el país 3 esté exenta del IVA deben cumplirse los siguientes requisitos:

• — El empresario que actúa como intermediario (B) no debe estar establecido ni identificado, a efectos del IVA, en el país de destino de los bienes (Estado 3), pero sí debe estarlo en otro Estado miembro.
• — La adquisición intracomunitaria de bienes (la que hace B en el país 3) debe realizarse con motivo de una entrega subsiguiente de dichos bienes, efectuada en ese mismo Estado miembro, por el sujeto pasivo que actúa como intermediario. Por lo tanto la adquisición intracomunitaria se produce para llevar a cabo esa entrega interior posterior.
• — Que los bienes así adquiridos se transporten directamente de un Estado miembro a otro, en ninguno de los cuales está identificado el intermediario.
• — Que el destinatario de la entrega subsiguiente (cliente final) sea otro sujeto pasivo o una persona jurídica que no sea sujeto pasivo, que esté identificado a efectos del IVA en el Estado de destino de los bienes.
• — El destinatario final de los bienes debe ser designado por la legislación del Estado miembro 3, como deudor del impuesto exigible en concepto de la entrega efectuada por el sujeto pasivo no establecido en el Estado miembro en que sea exigible el impuesto.

Obligaciones formales

Por otro lado, y para garantizar el correcto control tributario de las operaciones desarrolladas con motivo de la operación triangular, se establecen una serie de obligaciones formales adicionales a las propias del IVA. Son las siguientes:

• — El empresario que actúa como intermediario deberá, en el Estado recapitulativo correspondiente a las operaciones triangulares que presente en su respectivo país, consignar de forma separada las entregas subsiguientes, haciendo constar además su NIF y el del empresario final.
• — En la factura correspondiente a la entrega subsiguiente debe hacerse constar expresamente que se trata de una operación triangular, y deben incluirse los NIF, tanto del empresario intermediario como del destinatario final de los bienes.

De esta forma se exime al empresario que actúa como intermediario de la obligación de registrarse en el país de destino final de los bienes. Por su parte, la Administración Tributaria del Estado en el que está identificado el intermediario podrá comunicar a la del Estado de llegada de los bienes, la información adecuada, que esta podrá contrastar fácilmente con la que le facilite el adquirente de los bienes. De esta manera se garantiza el correcto control de todas las operaciones llevadas a cabo.