Base imponible

Concepto

La base imponible es un elemento tributario que se define como la magnitud que representa la medida o valoración numérica del hecho imponible, obtenida según las normas, medios y métodos que la ley propia de cada tributo establece para su determinación.

La base imponible puede expresarse fundamentalmente en dos tipos de unidades:

• - Unidades monetarias, en cuyo caso se habla de base imponible dineraria. Entre los impuestos que presentan una base imponible dineraria, es decir, expresada en euros (en el caso de España), se encuentran el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el Impuesto sobre Sociedades y el Impuesto sobre el Valor Añadido.
• - Unidades físicas, en cuyo caso se habla de base imponible no dineraria. Estas pueden consistir en medidas de superficie, volumen, número de unidades, de envases, etc. Se caracterizan por presentar bases imponibles no dinerarias tributos como el Impuesto sobre Hidrocarburos, el Impuesto especial sobre las Labores del Tabaco y el Impuesto especial sobre el Alcohol y Bebidas Derivadas. Por ejemplo, en el Impuesto sobre Hidrocarburos la base imponible está expresada en litros de carburante.

Métodos de determinación de la base imponible

Existen tres métodos o regímenes para calcular la base imponible: el método directo, el método objetivo o indiciario y el método indirecto. Los tres están regulados en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), estableciendo además la ley de cada tributo qué método deberá aplicarse en cada caso.

Método de estimación directa

Regulado en el artículo 51 LGT, este método se caracteriza porque calcula la base imponible a partir de los datos reales consignados en documentos, declaraciones, libros de contabilidad y registros comprobados administrativamente (por ejemplo, en el Impuesto sobre Sociedades, para calcular el beneficio fiscal, que constituye la base imponible del mismo, es necesario sumar todos los ingresos que aparecen en sus libros de contabilidad y restar todos los gastos contabilizados que sean deducibles y que se puedan justificar documentalmente). La aplicación de este método puede ser de carácter obligatorio o voluntario.

Este método es el más comúnmente empleado y requiere la colaboración de los administrados con la Administración mediante la presentación de la declaración tributaria y de los documentos que sirvan para su cálculo. Además, para evitar cualquier tipo de ocultación de información tributaria relevante, es necesario que existan instrumentos de inspección eficaces y un importante mecanismo sancionador de comportamientos fraudulentos.

En consecuencia, este método presenta como principal ventaja el ser el más correcto en el sentido que es el que mejor determina la capacidad económica del contribuyente. Por el contrario, entre los inconvenientes que se derivan de su aplicación destaca que es el más complejo y costoso, tanto para la Administración como para el contribuyente. En efecto, por un lado exige a este último cumplir con una serie de obligaciones contables, registrales e incluso cubrir una serie de costes de asesoramiento fiscal. Por otro lado, corresponde a la Administración la comprobación de las bases tributarias.

Método de estimación objetiva por signos, índices y módulos

Mediante este método, regulado en el artículo 52 LGT, tanto la Administración como el contribuyente renuncian a determinar directamente la base imponible, optándose en este caso por la aplicación de unos índices, magnitudes, módulos o datos de los que resulta una cantidad representativa de la base imponible media. En efecto, en este régimen no se utilizan datos reales (como puede ser, en el caso de determinar el beneficio de un restaurante, la diferencia entre los ingresos computables y los gastos deducibles derivados de la contabilidad del empresario), sino que se emplean ciertos índices o módulos de carácter objetivo y determinados legalmente que permiten fijar la renta o rendimiento obtenido. Por ejemplo, siguiendo con el caso del restaurante anterior, los módulos considerados y representativos de la productividad de dicho establecimiento pueden ser, entre otros: el número de personas asalariadas contratadas, el número de personas no asalariadas, la potencia eléctrica instalada en el local, la dimensión de la instalación, el número de mesas, etc. Dichos módulos son establecidos legalmente al igual que el valor unitario económico de cada uno de ellos. El valor del beneficio o rendimiento que debe declararse se obtendría sumando los productos del valor unitario de cada módulo por el dato registrado por la actividad o contribuyente considerado, con independencia del valor real del beneficio o rendimiento.

Este régimen de determinación de la base imponible presenta como ventaja unos costes de gestión y de administración mucho más reducidos que en el método directo, pero como inconveniente la base imponible calculada no es la real, sino que es una estimación que puede alejarse de la realidad. Por este motivo, el método es de carácter voluntario y en consecuencia, se acogerán a él aquellos contribuyentes que se beneficien respecto al método directo. Ejemplos de aplicación de este método se encuentran, en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en el caso del cálculo de los rendimientos de una actividad económica dentro del régimen de estimación por módulos, y en el ámbito de la imposición indirecta, en el Impuesto sobre el Valor Añadido, en la aplicación del régimen especial simplificado.

Con la implantación en 1987 de este método en nuestro sistema fiscal se pretendía, precisamente, que tributaran amplios sectores económicos de bajo poder recaudatorio, que, hasta el momento, no lo habían hecho por ser bastante difícil su control.

Método de estimación indirecta

Se trata de un método de carácter subsidiario, es decir, que solo se aplica por parte de la Administración cuando no se pueden emplear ni los métodos directo ni objetivo anteriores. Para evitar una posible discrecionalidad en su aplicación por parte de la Administración y defender así al contribuyente ante un posible abuso en este sentido, el artículo 158 LGTexige para su utilización un informe razonado de los cuerpos de Inspección tributaria donde se especifiquen, entre otras cuestiones, las causas determinantes de su uso, la situación de la contabilidad y registros del contribuyente y la justificación de los medios elegidos para el cálculo de la base imponible.

Este método se aplicará, según el artículo 53 LGT, cuando la Administración tributaria no pueda disponer de los datos necesarios para la determinación adecuada de la base imponible como consecuencia de alguna de las siguientes circunstancias:

• - Falta de la presentación de la declaración por el contribuyente o presentación de una declaración incompleta o inexacta.
• - Cuando se ofrezca resistencia, excusa o negativa a la actuación de la Inspección tributaria.
• - Incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o registrales que le corresponden al contribuyente.
• - Desaparición o destrucción de los libros y registros contables o de los documentos justificantes de las operaciones recogidas en los mismos.

Además, la LGT establece que los medios que puede utilizar la Administración para determinar las bases o rendimientos bajo este régimen son cualquiera de los siguientes:

• - Aplicando los datos y antecedentes disponibles que sean relevantes para el cálculo.
• - Utilizando aquellos elementos que indirectamente acrediten la existencia de los bienes y de las rentas, así como los ingresos, ventas, costes y rendimientos que sean normales en el respectivo sector económico.
• - Valorando las magnitudes, índices, módulos o datos que se den en los respectivos contribuyentes, según los datos o antecedentes que se posean de supuestos similares o equivalentes.

En concreto, la LGT determina que se podrá aplicar cualquiera de los medios anteriores o varios de ellos conjuntamente. El principal inconveniente que presenta este último método es que suele generar una sobrestimación de la deuda tributaria.