SISTEMA DE ACUMULACIÓN POR PROCESOS

I. CONCEPTO

El Sistema de Acumulación por Procesos, es el procedimiento de acumulación de costes que se emplea, cuando el proceso productivo consiste en operaciones continuas y se utilizan idénticas materias primas y máquinas para fabricar un mismo producto.

A este tipo de procesos se les denomina también fabricación en cadena o fabricación en masa y se aplica en la fabricación de cemento, petróleo, productos textiles, harina, papel, vino, cerveza, azúcar, productos químicos, productos farmacéuticos, etc.

Por las características de los procesos continuos y de los productos que en ellos se obtienen, normalmente el proceso de fabricación se divide en diversas y sucesivas fases por las que pasa el producto hasta su total terminación.

II. PROBLEMÁTICA CONTABLE DEL SISTEMA DE ACUMULACION DE COSTES POR PROCESOS

En el Sistema de Acumulación por Procesos, cada una de las fases de producción se desarrolla en un departamento, sección, lugar de coste o centro de coste, que en la mayoría de los casos coincidirá con una división funcional de la empresa, y a él le corresponderá la responsabilidad de la fabricación del producto encomendada a esa fase, y el control y cálculo de los factores de costes que se originen en ella.

Los productos van pasando de un departamento al siguiente, en función del orden en que los departamentos están colocados en la cadena de producción. Para el cálculo de los elementos de coste se sigue el siguiente procedimiento:

• - Materias primas (MMPP). Normalmente se aplican sólo en el primer departamento de la cadena. Los departamentos sucesivos incorporan productos semiterminados que proceden de los departamentos anteriores.
• - Mano de obra directa (MOD). Cada departamento controla las unidades de mano de obra utilizada en el período, y su importe lo incluye en el cálculo de sus costes directos.
• - Gastos generales de fabricación (GGF). Cada departamento incluye en sus costes indirectos la parte que le haya correspondido por reparto entre los diversos departamentos de la empresa, mediante claves de distribución de los gastos generales de fabricación.

1. Funcionamiento del sistema

En la aplicación del sistema hay que tener en cuenta los siguientes pasos:

• - Fijar un período de cálculo (mes, semana, día...).
• - La fabricación de un producto es un proceso continuo más o menos largo, se inicia en el primer departamento o fase de elaboración, una vez terminado en él pasa al segundo departamento y así sucesivamente hasta llegar al último en el que quedará terminado.
• - Para cada departamento o fase y período, se calcula el coste total de esa fase de elaboración. Ese coste será el total de los tres elementos que intervienen en el coste de producción: Materias Primas Consumidas, Mano de obra directa y Gastos generales de fabricación.
• - El número total de unidades producidas.

Cada departamento a lo largo de cada período trata unidades que, atendiendo a las fechas de comienzo y finalización de su fabricación, pueden clasificarse en tres grupos:

• - Unidades empezadas en los períodos anteriores y terminadas en el período considerado.
• - Unidades empezadas y terminadas en el período.
• - Unidades empezadas en el período y que al final del mismo no quedan terminadas. Se denominan "unidades en curso".

De esta agrupación se deduce que al final del período unas unidades están terminadas y otras no, por lo que para el cálculo de la producción del coste unitario y cualquier otra valoración, es necesario homogeneizar ambos tipos de unidades.

El coste unitario se obtiene por cociente entre el coste total del departamento y el número de unidades producidas, por lo que si todas las unidades se han terminado, no hay problema para realizar el cálculo. Pero si quedan unidades en curso se aplica el concepto de Producción Equivalente.

El cálculo se efectúa para cada concepto de coste y total del departamento, por lo que se conoce lo que ha costado cada unidad terminada en el departamento en MMPP, MOD, GGF y total.

Las unidades totalmente terminadas en el departamento pueden pasar:

• - Al almacén de productos semiterminados, para desde allí pasar gradualmente al siguiente departamento en que continuará su elaboración. Esta es la vía obligada en la producción en cadena.
• - Al almacén de productos terminados, para ser destinadas a la venta.

En curso de fabricación. Son las unidades que, por cualquier circunstancia, no han sido terminadas y continúan en el departamento o fase para completar su fabricación en el período siguiente.

Puede ocurrir que el grado de avance pueda ser distinto para cada elemento de coste, por lo que el cálculo se realiza para MMPP, MOD, GGF y total del departamento.

El coste de las unidades terminadas en cada departamento se transfiere al siguiente, en la medida en que van pasando al mismo para continuar su transformación. Consecuentemente, el coste total y el coste unitario del producto terminado será la suma de los costes totales y unitarios de cada uno de los departamentos que han intervenido en su producción, ya que se van acumulando.

Cuando al final de un período quedan unidades sin terminar (existencias finales de productos en curso), siguen en el propio departamento para ser terminadas en el período siguiente y lógicamente se convierten en existencias iniciales al comienzo de éste.

Como las existencias iniciales de productos en curso ya traen incorporados los costes del período anterior, en el período presente el departamento tendrá dos tipos de costes:

• - Costes ya incorporados a las existencias iniciales de productos en curso.
• - Costes del departamento en el período.

Y según se opere con estos dos costes repercutirá sobre el cálculo del coste unitario y sobre la valoración de las unidades terminadas y en curso al final del período.

2. Fichas de costes

Se incluye a continuación el impreso que se utiliza en la práctica para realizar, de manera sistemática, todos los cálculos indicados anteriormente relativos a la acumulación de costes por departamentos. En su diseño están incluidos todos los conceptos analizados y es válido para todos los departamentos de la cadena, recordando que la columna destinada a materias primas, normalmente, sólo se utilizará en el primer departamento, la columna Coste Departamento Anterior (CDA) sólo se utilizará en el departamento número dos y sucesivos, etc.

PRIMER PROCESO

SEGUNDO PROCESO

CDA: Coste del Departamento Anterior.

CTA: Coste Total Acumulado.

A partir del segundo departamento todas las fichas serán iguales, y los productos irán pasando de uno a otro hasta que estén totalmente terminados.

Los costes del departamento anterior recogen los costes que traen incorporados del departamento uno las unidades que pasan al dos, y así sucesivamente.

Esta columna es importante ya que los productos en todos los departamentos van acumulando costes de forma que, cuando terminan el proceso, el coste unitario que se obtiene pertenece a unidades terminadas al 100%, y la valoración de los productos terminados es total.

La última columna, coste total acumulado, se obtiene como suma de las dos anteriores.

La presentación en forma de ficha a la hora de trabajar resulta clara y fácilmente comprensible para las personas que tengan acceso a la información.

Ejemplo:

La empresa "Brunete S.A." obtiene el producto "W" en un proceso continuo que consta de dos Fases, disponiéndose de la siguiente información sobre la misma, relativa al mes de enero:

Toda la materia prima (MMPP) se incorpora en la Fase I .

Los costes del período son los siguientes:

Inician el proceso en la Fase I, 5.000 uds. de las cuales 4.000 uds. se terminan y 1.000 uds. se pierden cuando estaban elaboradas al 100%.

A la Fase II pasan todas las unidades que se han terminado en la Fase I, además de las 1.000 uds. que había en curso, teminandose 4.000 uds. y quedando en curso 1.000 uds. con el 40 % de los costes de transformación.

Las existencias iniciales de productos en curso en la Fase II (1.000 uds.) tenían incorporados en el período anterior, en esta Fase, los siguientes costes:

Mano de Obra Directa (MOD) MOD = 28.000 €

Gastos Generales de Fabricación (GGF) GGF = 32.000 €

En la Fase I el coste por unidad fue de 50 € .

Se pide, elaborar la ficha detallada de los costes de ambas fases.

Solución:

En la columna CDA y fila "Costes del Período" se valoran los costes que traen imputados de la Fase I las unidades que pasan a la Fase II.

Cuando, como es habitual, no pasan a la Fase II todas las unidades que se acaban en la Fase I, en la casilla CDA se valoran únicamente las unidades que pasan, aplicando un criterio de valoración si hubiera habido existencias de periodos anteriores, en el almacén de productos semiterminados Fase I.

Por ejemplo: Que hubieran pasado a la Fase II 3.000 Uds. en vez de 4.000 Uds. Su valoración sería la siguiente: 3.000 X 50 = 150.000 € que se colocan en la casilla CDA, en vez de 200.000 €.

Valoraciones:

Productos Semiterminados en la Fase I: 200.000 €.

Productos Terminados en la Fase II: 400.000 €.

Productos en Curso en la Fase II: 70.000 €.