Amortización acumulada

Concepto

Contablemente la amortización acumulada es la suma de todas las dotaciones periódicas y sistemáticas a la amortización de un activo desde su inicio hasta el momento temporal en que ésta se cuantifica. Tales dotaciones contables se habrán debitado en cada ejercicio económico en la correspondiente cuenta número 129 “Resultado del ejercicio” (PGC 2007) o “Pérdidas y Ganancias” (PGC 1991).

Fiscalmente la amortización acumulada de un elemento patrimonial es la suma de las amortizaciones deducidas por el sujeto pasivo, sea en el Impuesto sobre Sociedades o en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, para determinar la base imponible del tributo (Impuesto sobre Sociedades) o el rendimiento neto de la actividad económica (Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas).

Ambas, contable y fiscal, pueden coincidir o diferir. Coinciden cuando las amortizaciones contabilizadas son exactamente las mismas que han sido deducidas en el impuesto personal de la empresa y, por el contrario, difieren cuando parte de las amortizaciones contables no han podido ser aún deducidas o, alternativamente, se ha deducido como gasto fiscal una cantidad de amortización superior a la contabilizada (por ejemplo, amortización acelerada para entidades de reducida dimensión, libertad de amortización, etc.).

Formación de la amortización acumulada

Desde el punto de vista contable

Los empresarios se encuentran obligados a llevar una contabilidad ajustada a las exigencias del Código de Comercio, lo que implica, entre otras obligaciones, amortizar periódicamente sus activos fijos por la depreciación que estos experimentan como consecuencia del uso, de la obsolescencia técnica o por el simple paso del tiempo.

Los artículos 25 y 26.1 del Código de Comercio, en la redacción dada por el artículo 2º de la Ley 19/1989, de 25 de julio, disponen literalmente:

"Artículo 25

1. Todo empresario deberá llevar una contabilidad ordenada, adecuada a la actividad de su empresa que permita un seguimiento cronológico de todas sus operaciones, así como la elaboración periódica de balances e inventarios. Llevará necesariamente, sin perjuicio de lo establecido en las Leyes o disposiciones especiales, un libro de inventarios y cuentas anuales y otro diario.

2. La contabilidad será llevada directamente por los empresarios o por otras personas debidamente autorizadas, sin perjuicio de la responsabilidad de aquellos. Se presumirá concedida la autorización, salvo prueba en contrario".

"Artículo 26

1. Las sociedades mercantiles llevarán también un libro o libros de actas, en las que constarán, al menos, todos los acuerdos tomados por las Juntas Generales y especiales y los demás órganos colegiados de la sociedad, con expresión de los datos relativos a la convocatoria y a la constitución del órgano, un resumen de los asuntos debatidos, las intervenciones de las que se haya solicitado constancia, los acuerdos adoptados y los resultados de las votaciones.

(...)".

La suma de estas dotaciones contables y periódicas a la amortización constituye la amortización acumulada desde el punto de vista contable. La periodicidad de las dotaciones contables a la amortización es generalmente anual, aunque pueden ser diarias, semanales, mensuales, trimestrales, etc., pero, en todo caso, racionales y sistemáticas, tal y como exige el Código de Comercio.

El artículo 39.1 del Código de Comercio, en la redacción dada por el artículo primero.uno de la Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea (BOE de 5 de julio de 2007 y corrección de errores de 23 de noviembre), dispone:

"Artículo 39

1. Los activos fijos o no corrientes cuya vida útil tenga un límite temporal deberán amortizarse de manera racional y sistemática durante el tiempo de su utilización. No obstante, aun cuando su vida útil no esté temporalmente limitada, cuando se produzca el deterioro de esos activos se efectuarán las correcciones valorativas necesarias para atribuirles el valor inferior que les corresponda en la fecha de cierre del balance”.

Desde el punto de vista fiscal

La amortización acumulada desde el punto de vista fiscal de un activo es el resultado de sumar todas las dotaciones a la amortización del activo que han sido objeto de deducción para determinar la renta que se someterá a tributación en el impuesto personal del sujeto pasivo.

• a) Impuesto sobre Sociedades: gasto fiscalmente deducido por amortización de un activo para determinar las bases imponibles del impuesto durante los distintos períodos impositivos de tenencia y funcionamiento del activo.
• b) Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas: gasto fiscalmente deducido por amortización de un activo para determinar el rendimiento neto de las actividades económicas que determinan su rendimiento mediante métodos de estimación directa, normal o simplificada, durante los distintos períodos impositivos de tenencia y funcionamiento del activo.

Comienzo de las amortizaciones

Para cuantificar la amortización acumulada fiscal, y en consecuencia el valor neto fiscal del activo, es imprescindible determinar el momento temporal de inicio de las dotaciones fiscalmente deducibles. Para ello, la vigente legislación tributaria dispone diferentes normas para el comienzo de las dotaciones a la amortización fiscalmente deducibles. Tales normas disponen que:

• a) Inmovilizado intangible: se amortizará desde la fecha de adquisición. A partir del 1 de enero de 2016 todos los inmovilizados intangibles pasan a considerarse activos de vida útil definida y son amortizables aplicando los siguientes criterios:
  • - Con carácter general, se amortizará atendiendo a su vida útil.
  • - No obstante, cuando la misma no pueda estimarse de manera fiable, la amortización será deducible con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe (5 %).
• b) Inmovilizado material e inversiones inmobiliarias: se amortizarán desde su fecha de entrada en funcionamiento, que podrá o no coincidir con su fecha de adquisición.
• c) Inmovilizado financiero: no es amortizable. La pérdida de valor de estos activos se trasladará, en su caso, a la base imponible del correspondiente Impuesto mediante la dotación, al final del ejercicio, de la pérdida por deterioro necesaria cuando su valor de mercado sea inferior a su valor de adquisición. El tratamiento tributario de la pérdida por deterioro dependerá del tipo de activo financiero de que se trate, distinguiendo el legislador entre:
  • - Valores mobiliarios cotizados.
  • - Valores mobiliarios no cotizados.
  • - Participaciones en el capital de otras entidades.
  • - Valores de renta fija.