Amortización inmovilizado material e inversiones inmobiliarias (fiscalidad)

Introducción

En general se admite la deducibilidad fiscal de las pérdidas de valor por deterioro del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias así como las pérdidas de valor ciertas y definidas de carácter irreversible de tales elementos. No obstante, la deducibilidad fiscal de las amortizaciones de los elementos patrimoniales de inmovilizado material e inversiones inmobiliarias se encuentra condicionada al cumplimiento de los requisitos y condiciones que se analizan a continuación.

Con carácter general, para períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2015 no se admite la deducibilidad fiscal de las pérdidas de valor no sistemáticas y reversibles (pérdidas por deterioro) del inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias. En función del carácter de dicho deterioro se pueden producir dos situaciones:

• a) Deterioro reversible: no es fiscalmente deducible ese gasto en el período impositivo en el que se registra, siendo deducible a lo largo de la vida útil del activo en proporción a su amortización.
• b) Deterioro irreversible: se produce la baja de una parte del activo por el importe de la pérdida de valor irreversible del mismo y será deducible en el período impositivo en el que tiene lugar.

Concepto

La amortización de los elementos de inmovilizado material e inversiones inmobiliarias es la depreciación que experimentan por el funcionamiento, uso o disfrute de los mismos, habiendo que valorar, si procede, la obsolescencia que pueda afectarles. La cuota anual de amortización expresa la distribución del precio de adquisición o coste de producción del elemento durante la vida útil estimada del mismo.

Reglas para el cálculo de la cuota de amortización

Para el cálculo de la cuota de amortización se atenderá a las siguientes reglas:

• - El valor amortizable es el valor por el que figura contabilizado el elemento, excluido el valor residual. En el caso de que exista un valor residual (es el valor actual que se espera recuperar por la venta del elemento una vez que esté fuera de servicio, descontando los gastos necesarios para realizar esa venta), cuantitativamente relevante, éste reduce el valor amortizable. En caso contrario no se considerará para la base de cálculo sobre la que se practica la amortización.
• - La vida útil es el período de tiempo el cual se espera que los elementos puedan producir rendimientos. Deberá revisarse con carácter anual, y si se dan circunstancias que produzcan alteraciones no previstas inicialmente, se podrá modificar la vida útil del elemento, ajustando las cuotas de amortización del ejercicio y siguientes (sin que afecte a las amortizaciones dotadas en ejercicios anteriores).
• - Debe tratarse de bienes del activo fijo o no corriente. El activo circulante no es susceptible de amortización.
• - La amortización debe recoger la depreciación efectiva anual de los elementos del activo fijo de la empresa, lo que implica la aplicación de alguno de los sistemas de amortización fiscalmente admitidos y la prueba de la depreciación si ésta supera los límites derivados de los sistemas anteriores.
• - Los elementos del inmovilizado material deberán amortizarse elemento por elemento; es decir, de forma individualizada.
• - La amortización se iniciará en el momento en que el elemento se encuentre en condiciones de funcionamiento; es decir, desde el momento en que es capaz de producir ingresos con regularidad.
• - El método de amortización empleado deberá mantenerse durante la vida útil del bien. Sólo podrá modificarse por causas excepcionales que han de indicarse en la memoria de las cuentas anuales y afectará al ejercicio en curso y siguientes (no afectando a las amortizaciones practicadas en ejercicios anteriores).

En general, son amortizables los elementos que integran el activo fijo o no corriente de la empresa, siempre y cuando:

• - Tengan una vida útil necesariamente limitada y sean susceptibles de utilización por un período de tiempo superior a un año.
• - Se hallen afectos al ejercicio de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo y sean necesarios para lo obtención de los correspondientes rendimientos.
• - Se deprecien efectivamente por causas económicas o tecnológicas (obsolescencia).

Sin embargo, el inmovilizado material y las inversiones inmobiliarias presentan algunas particularidades referidas a los edificios, al inmovilizado material en curso y a las grandes reparaciones:

• a) Edificios. No es amortizable la parte del precio de adquisición que corresponde al valor del suelo. Si en dicho valor se incluyen costes de rehabilitación, estos costes sí son amortizables y se excluyen del valor del suelo. Si no se conociera el valor del suelo, se calculará prorrateando el precio de adquisición entre los valores catastrales del suelo y de la construcción del año de adquisición.
• b) Inmovilizado material en curso. Comenzarán a amortizarse desde su puesta en condiciones de funcionamiento (coincidiendo con el criterio contable).
• c) Las grandes reparaciones se amortizan durante el período que medie hasta la gran reparación.

La base de la amortización será el precio de adquisición o coste de producción, que incluye todos los gastos adicionales producidos hasta su puesta en funcionamiento. Existe coincidencia con la norma contable.

Los sistemas de amortización admitidos para los elementos del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias son todos los que permite la normativa fiscal; esto es:

• a) Sistemas ordinarios de amortización:
  • - Amortización lineal según tablas.
  • - Amortización degresiva en sus dos modalidades: porcentaje constante y suma de dígitos. No obstante, quedan excluidos expresamente por la norma la aplicación de estos sistemas degresivos a los edificios, mobiliario y enseres.
  • - Plan especial de amortización formulado por el titular de la actividad y aprobado por la Administración tributaria.
  • - Sistemas especiales de amortización.
• b) Sistemas especiales de amortización:
  • - Ejercicios 2013 y 2014 donde se establecieron limitaciones a la deducción de las amortizaciones.
  • - Libertad de amortización.
  • - Cesión de uso con opción de compra.
  • - Activos usados.
  • - Bienes revalorizados.
  • - Regularización de balances de 1996.
  • - Activos adquiridos en 2003 y 2004.
  • - Activos adquiridos en 2009 y 2010.
  • - Activos adquiridos entre 2011 y el 30 de marzo de 2012.

Con independencia del sistema aplicado, debe responder a la depreciación efectiva del elemento, sin necesidad de justificación de la misma.