Pagos fraccionados

Concepto

Los pagos fraccionados forman, junto con las retenciones y los ingresos a cuenta, los denominados pagos a cuenta. Constituyen una vía para anticipar recursos a la Hacienda Pública a cuenta del impuesto definitivo, permitiendo, simultáneamente, graduar el esfuerzo que supone para los contribuyentes el pago del mismo.

Dos de los grandes impuestos directos sobre la renta, el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el Impuesto sobre Sociedades, emplean esta vía bajo determinadas circunstancias y requisitos para anticipar fondos al Tesoro Público.

Pagos fraccionados en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF)

Están obligados a realizar pagos fraccionados en el IRPF los contribuyentes que ejercen actividades empresariales y profesionales, con independencia del método de determinación de sus rendimientos (estimación directa en sus dos modalidades o estimación objetiva). En las entidades en régimen de atribución de rentas que ejerzan actividades económicas (empresariales o profesionales), serán los socios los obligados a realizar los citados pagos.

Es de carácter obligatorio la presentación de la declaración de pagos fraccionados, aun cuando su importe sea cero o negativo. La declaración e ingreso (si procede) es trimestral a realizar dentro de los 20 primeros días de los meses de abril, julio y octubre y dentro de los 30 primeros días de enero.

El importe del pago fraccionado depende del método de estimación de los rendimientos de actividades económicas del contribuyente; así:

• a) Actividades en estimación directa normal o simplificada (no agrícolas, ni ganaderas, ni forestales). Modelo de declaración 130. El importe del pago fraccionado es el 20 % del rendimiento neto correspondiente al período de tiempo transcurrido desde el primer día del año hasta el último día del trimestre de cada pago fraccionado (en caso de que la actividad se desarrolle en Ceuta y Melilla, dicho porcentaje se reduce en un 60 % si tiene derecho a la deducción por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla regulada en el art. 68.4 LIRPF). De la cantidad resultante se deducen:
  • - Los pagos fraccionados que habrían correspondido ingresar en los trimestres anteriores del mismo año.
  • - Las retenciones e ingresos a cuenta realizados desde el comienzo del año hasta el fin del trimestre al que se refiere el pago, cuando se trate de:
    • • Actividades profesionales.
    • • Arrendamientos de inmuebles urbanos que constituya actividad económica.
    • • Cesión del derecho a la explotación de la imagen que constituya actividad económica.
    • • Rendimientos procedentes de la propiedad intelectual e industrial, asistencia técnica, arrendamiento o subarrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, que constituyan actividades económicas.
  • - Cuando los contribuyentes destinen cantidades para la adquisición o rehabilitación de su vivienda habitual empleando financiación ajena por las que vayan a tener derecho a la deducción por inversión en vivienda habitual y siempre que sus rendimientos íntegros previsibles del período impositivo sean inferiores a 33.007,20 euros, podrán deducirse el 2 % del rendimiento neto correspondiente al período de tiempo transcurrido desde el primer día del año hasta el último día del trimestre a que se refiere el pago fraccionado con el límite de 660,14 euros en cada trimestre.

    No se puede aplicar esta deducción cuando los contribuyentes:

    • • Ejerzan dos o más actividades distintas.
    • • Perciban rendimientos del trabajo y comunique a su pagador esta circunstancia para que la tenga en cuenta a la hora de calcular las retenciones del trabajo.
    • • Cuando las cantidades se destinen a la construcción o ampliación de vivienda.
  • - Desde 1 de enero de 2015, cuando la cuantía de los rendimientos netos de actividades económicas del ejercicio anterior sea igual o inferior a 12.000 euros, pueden deducirse las siguientes cuantías:
    • • Igual o inferior a 9.000 euros → Minoración: 100 euros
    • • Entre 9.000,01 y 10.000 euros → Minoración: 75 euros
    • • Entre 10.000,01 y 11.000 euros → Minoración: 50 euros
    • • Entre 11.000,01 y 12.000 euros → Minoración: 25 euros

    Si el resultado de la liquidación del pago fraccionado es negativo, no puede compensarse con el importe del pago fraccionado del trimestre siguiente.

• b) Actividades en estimación objetiva (no agrícolas, ni ganaderas, ni forestales). Modelo de declaración 131. El pago fraccionado trimestral se calcula aplicando sobre el rendimiento neto resultante, unos porcentajes que dependerán del número de personas asalariadas de la actividad; así, si no existe ninguna persona asalariada será del 2 %; con una persona asalariada será del 3 %; y más de una del 4 %. En caso de que la actividad se desarrolle en Ceuta y Melilla, dicho porcentaje se reduce en un 60 % si tiene derecho a la deducción por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla regulada en el art. 68.4 LIRPF.

  Para el cálculo del rendimiento neto por aplicación de la Orden que anualmente desarrolla el método de estimación objetiva del IRPF, se aplicarán los signos, índices o módulos y los índices correctores correspondientes a los datos base de la actividad referidos al 1 de enero de cada año. Cuando no pudiera determinarse ningún dato base, se acudirá a la regla residual de calcular el pago fraccionado en el 2 % de las ventas o ingresos del trimestre.

  De la cantidad resultante del pago fraccionado calculado según lo anterior, se deducirán:

  • - Las retenciones e ingresos a cuenta efectuados correspondientes al trimestre cuando se trate de determinadas actividades empresariales que determinen su rendimiento neto por el método de Estimación Objetiva.
  • - Desde el 1 de enero de 2015, cuando la cuantía de los rendimientos netos de actividades económicas del ejercicio anterior sea igual o inferior a 12.000 euros, pueden deducirse las siguientes cuantías:
    • • Igual o inferior a 9.000 euros → Minoración: 100 euros
    • • Entre 9.000,01 y 10.000 euros → Minoración: 75 euros
    • • Entre 10.000,01 y 11.000 euros → Minoración: 50 euros
    • • Entre 11.000,01 y 12.000 euros → Minoración: 25 euros
  • - Cuando los contribuyentes destinen cantidades para la adquisición o rehabilitación de su vivienda habitual empleando financiación ajena por las que vayan a tener derecho a la deducción por inversión en vivienda habitual, el 0,5 % de los rendimientos netos que resulten de aplicar los módulos en función de los datos-base del primer día del año a que se refiere el pago fraccionado o, en caso de inicio de actividades, del día en que estas hubiesen comenzado.

    Cuando no se pueda determinar ningún dato base, la deducción será del 2 % sobre el volumen de ingresos del trimestre, excluidas subvenciones de capital e indemnizaciones.

    En ningún caso se puede aplicar esta deducción por importe acumulado en el período impositivo superior a 660,14 €.

    No se puede aplicar esta deducción cuando los contribuyentes:

    • • Ejerzan dos o más actividades distintas.
    • • Perciban rendimientos del trabajo y comunique a su pagador esta circunstancia para que la tenga en cuenta a la hora de calcular las retenciones del trabajo.
    • • Cuando las cantidades se destinen a la construcción o ampliación de vivienda.
• c) Actividades agrícolas, ganaderas, forestales o pesqueras. Modelo 130. El importe de cada pago fraccionado será del 2 % del volumen de ingresos del trimestre, excluidas las subvenciones de capital y las indemnizaciones (sí se incluyen las indemnizaciones corrientes y la compensación a tanto alzado del IVA). En caso de que la actividad se desarrolle en Ceuta y Melilla, dicho porcentaje se reduce en un 60 % si tiene derecho a la deducción por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla regulada en el art. 68.4 LIRPF. De la cantidad resultante se deducen:
  • - Las retenciones e ingresos a cuenta efectuados en el trimestre al que se refiere el pago fraccionado, pero no las que corresponden a los trimestres anteriores del año.
  • - Desde el 1 de enero de 2015, cuando la cuantía de los rendimientos netos de actividades económicas del ejercicio anterior sea igual o inferior a 12.000 euros, pueden deducirse las siguientes cuantías:
    • • Igual o inferior a 9.000 euros → Minoración: 100 euros
    • • Entre 9.000,01 y 10.000 euros → Minoración: 75 euros
    • • Entre 10.000,01 y 11.000 euros → Minoración: 50 euros
    • • Entre 11.000,01 y 12.000 euros → Minoración: 25 euros
  • - Cuando el importe obtenido sea superior a la cantidad resultante de la diferencia entre la aplicación del 2 % del volumen de ingresos del trimestre y las retenciones anteriores, la diferencia podrá deducirse en cualquiera de los diferentes pagos fraccionados correspondientes al mismo período impositivo cuyo importe positivo lo permita y hasta el límite máximo de dicho importe.
  • - Cuando los contribuyentes destinen cantidades para la adquisición o rehabilitación de su vivienda habitual empleando financiación ajena por las que vayan a tener derecho a la deducción por inversión en vivienda habitual y siempre que sus rendimientos íntegros previsibles del período impositivo sean inferiores a 33.007,20 euros, podrán deducirse el 2 % del rendimiento neto correspondiente al período de tiempo transcurrido desde el primer día del año hasta el último día del trimestre a que se refiere el pago fraccionado con el límite de 660,14 euros en cada trimestre.

    No se puede aplicar esta deducción cuando los contribuyentes:

    • • Ejerzan dos o más actividades distintas.
    • • Perciban rendimientos del trabajo y comunique a su pagador esta circunstancia para que la tenga en cuenta a la hora de calcular las retenciones del trabajo.
    • • Cuando las cantidades se destinen a la construcción o ampliación de vivienda.

Pagos fraccionados en el Impuesto sobre Sociedades (IS)

Están obligados a efectuar pagos fraccionados, por alguno de los procedimientos establecidos en la normativa y siempre que resulte cantidad a ingresar, los siguientes:

• - Los residentes en España, a cuenta del IS y establecimientos permanentes y entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero con presencia en territorio español a cuenta del IRNR. Modelo de presentación 202 (incluidas las grandes empresas).
• - Pago fraccionado régimen de consolidación fiscal. Modelo 222.

Ambos modelos, 202 y 222, deben presentarse obligatoriamente de forma electrónica por todos los contribuyentes.

No están obligados a su pago:

• - Las entidades con exención total en el IS.
• - Para los periodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2013, las entidades que tributan a los tipos de gravamen del 1 y 0 %, con excepción de las SOCIMI.
• - Las agrupaciones de interés económico españolas y las UTEs acogidas al régimen fiscal especial en las que el porcentaje de participación en las mismas, en su totalidad, corresponda a socios o miembros residentes en territorio español.
• - Con efectos para los periodos impositivos iniciados a partir del 23 de diciembre de 2022, las empresas emergentes no estarán obligadas a efectuar pagos fraccionados a cuenta del Impuesto sobre Sociedades de los dos períodos impositivos posteriores a aquel en el que la base imponible sea positiva. Para ello, debe mantener la condición de empresa emergente en estos dos períodos impositivos.
• - Entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios sea igual o inferior a 6 millones de euros durante los doce meses anteriores a la fecha en que se inicie el periodo impositivo al que corresponda el pago fraccionado, cuando deban presentar el modelo 202 y, de acuerdo con las normas reguladoras de los pagos fraccionados a cuenta del IS o del IRNR, no deba efectuarse ingreso alguno en concepto de pago fraccionado de los citados impuestos en el período correspondiente.

El sujeto pasivo puede optar por dos procedimientos para la determinación de los pagos fraccionados:

• - Primera modalidad: En los 20 primeros días naturales de los meses de abril, octubre y diciembre, efectuar un pago fraccionado del 18 % de la cuota íntegra correspondiente al último período impositivo cuyo plazo reglamentario de declaración estuviese vencido el día 1 de los citados meses. Si el resultado es cero o negativo no existe obligación de presentar declaración. Este porcentaje se aplica sobre la cuota íntegra minorada en:
  • • Las deducciones y bonificaciones que le fueran de aplicación al contribuyente.
  • • Las retenciones e ingresos a cuenta correspondientes a ese período impositivo.

  Cuando el último período impositivo concluido sea de duración inferior al año se tomará también en cuenta la parte proporcional de la cuota de periodos impositivos anteriores, hasta completar un periodo de 12 meses.

• - Segunda modalidad: Manteniendo los mismos plazos que en el procedimiento anterior, es decir, en los 20 primeros días naturales de los meses de abril, octubre y diciembre, el importe se calcula aplicando un porcentaje a la parte de base imponible de los 3, 9 u 11 primeros meses de cada año natural, deduciendo las bonificaciones, retenciones e ingresos a cuenta practicadas sobre sus ingresos y los pagos fraccionados efectuados (no se incluyen las deducciones).

  Los contribuyentes cuyo período impositivo no coincida con el año natural realizarán el pago fraccionado sobre la parte de la base imponible correspondiente a los días transcurridos desde el inicio del período impositivo hasta el día anterior al inicio de cada uno de los períodos de ingreso del pago fraccionado indicados en el párrafo anterior. En estos supuestos, el pago fraccionado será a cuenta de la liquidación correspondiente al período impositivo que esté en curso el día anterior al inicio de cada uno de los citados períodos de pago.

  Para que la opción a que se refiere este apartado sea válida y produzca efectos, deberá ser ejercida en la correspondiente declaración censal (modelo 036), durante el mes de febrero del año natural a partir del cual deba surtir efectos, siempre y cuando el período impositivo a que se refiera la citada opción coincida con el año natural. En caso contrario, el ejercicio de la opción deberá realizarse en la correspondiente declaración censal, durante el plazo de 2 meses a contar desde el inicio de dicho período impositivo o dentro del plazo comprendido entre el inicio de dicho período impositivo y la finalización del plazo para efectuar el primer pago fraccionado correspondiente al referido período impositivo cuando este último plazo fuera inferior a 2 meses.

  El contribuyente quedará vinculado a esta modalidad del pago fraccionado respecto de los pagos correspondientes al mismo período impositivo y siguientes, en tanto no se renuncie a su aplicación a través de la correspondiente declaración censal que deberá ejercitarse en los mismos plazos establecidos en el párrafo anterior.

  En particular, para determinar los pagos fraccionados de los periodos impositivos iniciados dentro de los años 2014 y 2015, en la base del pago fraccionado se ha de incluir el 25 % del importe de los dividendos y las rentas devengadas a las que resulte de aplicación la exención por rentas de fuente extranjera, así como, en 2015, el 100 % del importe de los dividendos y rentas devengadas en ese ejercicio que se corresponda con participaciones en el capital de entidades residentes a las que resulte aplicable la exención por doble imposición.

  Para los períodos impositivos que se inicien durante 2014 ese porcentaje es el resultado de multiplicar por 5/7 el tipo de gravamen de la entidad, redondeando por defecto. Para el tipo de gravamen general (25 %) el porcentaje a tomar para calcular el importe de los pagos fraccionados es (5/7) * 25 % = 17 %

  Están obligados a aplicar esta modalidad los sujetos pasivos cuyo neto de la cifra de negocios haya sido superior a 6 millones de euros durante los doce meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo.

  El porcentaje para determinar los pagos fraccionados por esta segunda modalidad se incrementa para las grandes empresas, es decir, sujetos pasivos cuyo neto de la cifra de negocios en los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el periodo impositivo, sea al menos de 10 millones de euros, la cuantía del pago fraccionado, sin perjuicio del importe mínimo, será el resultado de multiplicar por diecinueve veinteavos (19/20) el tipo de gravamen redondeado por exceso.

  El importe mínimo del ingreso a efectuar por el pago fraccionado no podrá ser inferior al 23 % (25 % para contribuyentes con tipo de gravamen del 30 %) del resultado positivo de la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio de los 3, 9 u 11 primeros meses de cada año natural o, para contribuyentes cuyo periodo impositivo no coincida con el año natural, del ejercicio transcurrido desde el inicio del periodo impositivo hasta el día anterior al inicio de cada periodo de ingreso del pago fraccionado, determinado de acuerdo con el Código de Comercio y demás normativa contable de desarrollo, minorado exclusivamente en los pagos fraccionados realizados con anterioridad, correspondientes al mismo período impositivo.

  De dicho resultado positivo, se excluirá:

  • • Rentas derivadas de operaciones de quita o espera consecuencia de un acuerdo de acreedores del contribuyente, incluyéndose en dicho resultado aquella parte de su importe que se integre en la base imponible del período impositivo.
  • • Resultado positivo consecuencia de operaciones de aumento de capital o fondos propios por compensación de créditos que no se integre en la base imponible por aplicación del art. 17.2 LIS.

  En el caso de entidades parcialmente exentas a las que resulte de aplicación el régimen fiscal especial establecido en el Capítulo XIV del Título VII LIS, se tomará como resultado positivo el correspondiente exclusivamente a rentas no exentas. En el caso de entidades a las que resulte de aplicación la bonificación establecida en el artículo 34 LIS, se tomará como resultado positivo el correspondiente exclusivamente a rentas no bonificadas.

  El importe mínimo del pago fraccionado no será aplicable a las siguientes entidades:

  • • Entidades a las que se refieren los apartados 3, 4 y 5 del artículo 29 LIS.
  • • Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario.
  • • Entidades de capital-riesgo reguladas en la Ley 22/2014, de 12 de noviembre.