Régimen especial de las entidades sin ánimo de lucro

Concepto

El régimen fiscal especial de las entidades sin ánimo de lucro se encuentra regulado por la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo que, en su artículo 2, enumera los distintos tipos de entidades que se consideran entidades sin ánimo de lucro a efectos de la aplicación de la citada Ley. Estas entidades son:

• - Las fundaciones.
• - Las asociaciones declaradas de utilidad pública.
• - Las organizaciones no gubernamentales (ONG) de desarrollo a que se refiere la Ley 1/2023, de 20 de febrero, de Cooperación para el Desarrollo Sostenible y la Solidaridad Global, con forma jurídica de fundación o asociación de utilidad pública.
• - Las federaciones deportivas españolas, las federaciones deportivas territoriales de ámbito autonómico integradas en aquellas, el Comité Olímpico Español y el Comité Paralímpico Español.
• - Las federaciones y asociaciones de las entidades sin fines lucrativos a que se refieren los apartados anteriores.
• - Las entidades no residentes en territorio español que operen en el mismo con establecimiento permanente y sean análogas a algunas de las previstas en los apartados anteriores.

  Quedarán excluidas aquellas entidades residentes en una jurisdicción no cooperativa, excepto que se trate de un Estado miembro de la Unión Europea y se acredite que su constitución y operativa responden a motivos económicos válidos.

• - Las entidades residentes en un Estado miembro de la Unión Europea o de otros Estados integrantes del Espacio Económico Europeo con los que exista normativa sobre asistencia mutua en materia de intercambio de información tributaria, sin establecimiento permanente en territoio español, que sean análogas a alguna de las previstas en los apartados anteriores.

Para ser consideradas, a efectos de esta Ley, como entidades sin fines lucrativos, tienen que cumplir los siguientes requisitos:

• - Perseguir fines de interés general, como pueden ser, entre otros, los de defensa de los derechos humanos, de las víctimas del terrorismo y actos violentos, los de asistencia social e inclusión social, cívicos, educativos, culturales, científicos, deportivos, sanitarios, laborales, de fortalecimiento institucional, de cooperación para el desarrollo, de promoción del voluntariado, de promoción de la acción social, de defensa del medio ambiente, de defensa de los animales, de promoción y atención a las personas en riesgo de exclusión por razones físicas, económicas o culturales, de promoción de los valores constitucionales y defensa de los principios democráticos, de fomento de la tolerancia, de fomento de la economía social, de desarrollo de la sociedad de la información, de investigación científica, desarrollo o innovación tecnológica y de transferencia de la misma hacia el tejido productivo como elemento impulsor de la productividad y competitividad empresarial.
• - Destinar al menos el 70 % de las rentas e ingresos siguientes a la realización de dichos fines:
  • • Las rentas de las explotaciones económicas que desarrollen.
  • • Las rentas derivadas de la transmisión de bienes o derechos de su titularidad. En el cálculo de estas rentas no se incluirán las obtenidas en la transmisión onerosa de bienes inmuebles en los que la entidad desarrolle la actividad propia de su objeto o finalidad específica, siempre que el importe de la citada transmisión se reinvierta en bienes y derechos en los que concurra dicha circunstancia.
  • • Los ingresos que obtengan por cualquier otro concepto, deducidos los gastos realizados para la obtención de tales ingresos. En el cálculo de los ingresos no se incluirán las aportaciones o donaciones recibidas en concepto de dotación patrimonial en el momento de su constitución o en un momento posterior.
  • • El resto de las rentas e ingresos se tienen que destinar a incrementar la dotación patrimonial o las reservas en el plazo máximo de los cuatro años siguientes al cierre del ejercicio en que tales rentas e ingresos se obtuvieron.
• - Que la actividad realizada no consista en el desarrollo de explotaciones económicas ajenas a su objeto o finalidad estatutaria. Se entenderá cumplido este requisito si el importe neto de la cifra de negocios del ejercicio correspondiente al conjunto de las explotaciones económicas no exentas ajenas a su objeto o finalidad estatutaria no excede del 40 % de los ingresos totales de la entidad, siempre que el desarrollo de estas explotaciones económicas no exentas no vulnere las normas reguladoras de defensa de la competencia en relación con empresas que realicen la misma actividad. El arrendamiento del patrimonio inmobiliario de la entidad no constituye, a estos efectos, explotación económica.
• - Que los fundadores, asociados, patronos, representantes estatutarios, miembros de los órganos de gobierno y los cónyuges o parientes hasta el cuarto grado inclusive de cualquiera de ellos no sean los destinatarios principales de las actividades que se realicen por las entidades, ni se beneficien de condiciones especiales para utilizar sus servicios.
• - Que los cargos de patrono, representante estatutario y miembro del órgano de gobierno sean gratuitos, sin perjuicio del derecho a ser reembolsados de los gastos debidamente justificados que el desempeño de su función les ocasione, sin que las cantidades percibidas por este concepto puedan exceder de los límites previstos en la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para ser consideradas dietas exceptuadas de gravamen.
• - En caso de disolución, que su patrimonio se destine en su totalidad a alguna de las entidades consideradas como entidades beneficiarias del mecenazgo a los efectos previstos en los artículos 16 a25, ambos inclusive, de la Ley 49/2002, o a entidades públicas de naturaleza no fundacional que persigan fines de interés general, y esta circunstancia esté expresamente contemplada en el negocio fundacional o en los estatutos de la entidad disuelta, siendo aplicable a dichas entidades sin fines lucrativos lo dispuesto en el párrafo c) del apartado 1 del artículo 76 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
• - Estar inscritas en el Registro correspondiente.
• - Cumplir las obligaciones contables previstas en las normas por las que se rigen o, en su defecto, en el Código de Comercio y disposiciones complementarias.
• - Dar cumplimiento de las obligaciones de rendición de cuentas que establezca su legislación específica. En ausencia de previsión legal específica, deberán rendir cuentas antes de transcurridos seis meses desde el cierre de su ejercicio ante el organismo público encargado del registro correspondiente.
• - Elaborar anualmente una memoria económica en la que se especifiquen los ingresos y gastos del ejercicio, de manera que puedan identificarse por categorías y por proyectos, así como el porcentaje de participación que mantengan en entidades mercantiles.

Régimen fiscal especial

Rentas e ingresos exentos

Están exentas del Impuesto sobre Sociedades las siguientes rentas obtenidas por entidades sin fines lucrativos (artículo 6 de la Ley 49/2002):

• - Las derivadas de los siguientes ingresos:
  • • Los donativos y donaciones recibidos para colaborar en los fines de la entidad, incluidas las aportaciones o donaciones en concepto de dotación patrimonial, en el momento de su constitución o en un momento posterior, y las ayudas económicas recibidas en virtud de los convenios de colaboración empresarial regulados en el artículo 25 de la Ley 49/2002 y en virtud de los contratos de patrocinio publicitario a que se refiere la Ley 34/1998, de 11 de noviembre, General de Publicidad.
  • • Las cuotas satisfechas por los asociados, colaboradores o benefactores, siempre que no se correspondan con el derecho a percibir una prestación derivada de una explotación económica no exenta.
  • • Las subvenciones, salvo las destinadas a financiar la realización de explotaciones económicas no exentas.
• - Las procedentes del patrimonio mobiliario e inmobiliario de la entidad, como son los dividendos y participaciones en beneficios de sociedades, intereses, cánones y alquileres.
• - Las derivadas de adquisiciones o de transmisiones, por cualquier título, de bienes o derechos, incluidas las obtenidas con ocasión de la disolución y liquidación de la entidad.
• - Las obtenidas en el ejercicio de las explotaciones económicas exentas a que se refiere el artículo 7 de la Ley 49/2002.
• - Las que, de acuerdo con la normativa tributaria, deban ser atribuidas o imputadas a las entidades sin fines lucrativos y que procedan de rentas exentas incluidas en alguno de los apartados anteriores.

Estarán igualmente exentas del Impuesto sobre Sociedades las rentas que procedan de las siguientes explotaciones económicas cuando sean desarrolladas en cumplimiento de su objeto o finalidad específica (artículo 7 de la Ley 49/2002):

• - Las explotaciones económicas de prestación de servicios de promoción y gestión de la acción social, así como los de asistencia social e inclusión social que se indican a continuación, incluyendo las actividades auxiliares o complementarias de aquéllos, como son los servicios accesorios de alimentación, alojamiento o transporte:
  • • Protección de la infancia y de la juventud.
  • • Asistencia a la tercera edad.
  • • Asistencia a personas en riesgo de exclusión o dificultad social o víctimas de malos tratos.
  • • Asistencia a personas con discapacidad, incluida la formación ocupacional, la inserción laboral y la explotación de granjas, talleres y centros especiales en los que desarrollen su trabajo.
  • • Asistencia a minorías étnicas.
  • • Asistencia a refugiados y asilados.
  • • Asistencia a emigrantes, inmigrantes y transeúntes.
  • • Asistencia a personas con cargas familiares no compartidas.
  • • Acción social comunitaria y familiar.
  • • Asistencia a ex reclusos.
  • • Reinserción social y prevención de la delincuencia.
  • • Asistencia a alcohólicos y toxicómanos.
  • • Cooperación para el desarrollo.
  • • Inclusión social de las personas a que se refieren los párrafos anteriores.
  • • Acciones de inserción sociolaboral de personas en riesgo de exclusión social.
• - Las explotaciones económicas de prestación de servicios de hospitalización o asistencia sanitaria, incluyendo las actividades auxiliares o complementarias de los mismos, como son la entrega de medicamentos o los servicios accesorios de alimentación, alojamiento y transporte.
• - Las explotaciones económicas de investigación, desarrollo e innovación, siempre y cuando se trate de actividades definidas con arreglo a lo dispuesto en el art. 35 de la LIS.
• - Las explotaciones económicas de los bienes declarados de interés cultural conforme a la normativa del Patrimonio Histórico del Estado y de las Comunidades Autónomas, así como de museos, bibliotecas, archivos y centros de documentación, siempre y cuando se cumplan las exigencias establecidas en dicha normativa, en particular respecto de los deberes de visita y exposición pública de dichos bienes.
• - Las explotaciones económicas consistentes en la organización de representaciones musicales, coreográficas, teatrales, cinematográficas o cirquenses.
• - Las explotaciones económicas de parques y otros espacios naturales protegidos de características similares.
• - Las explotaciones económicas de enseñanza y de formación profesional, en todos los niveles y grados del sistema educativo, así como las de educación de altas capacidades, las de educación infantil hasta los tres años, incluida la guarda y custodia de niños hasta esa edad, las de educación especial, las de educación compensatoria y las de educación permanente y de adultos, cuando estén exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, así como las explotaciones económicas de alimentación, alojamiento o transporte realizadas por centros docentes y colegios mayores pertenecientes a entidades sin fines lucrativos.
• - Las explotaciones económicas consistentes en la organización de exposiciones, conferencias, coloquios, cursos o seminarios.
• - Las explotaciones económicas de elaboración, edición, publicación y venta de libros, revistas, folletos, material audiovisual y material multimedia.
• - Las explotaciones económicas de prestación de servicios de carácter deportivo a personas físicas que practiquen el deporte o la educación física, siempre que tales servicios estén directamente relacionados con dichas prácticas y con excepción de los servicios relacionados con espectáculos deportivos y de los prestados a deportistas profesionales.
• - Las explotaciones económicas que tengan un carácter meramente auxiliar o complementario de las explotaciones económicas exentas o de las actividades encaminadas a cumplir los fines estatutarios o el objeto de la entidad sin fines lucrativos. No se considerará que las explotaciones económicas tienen un carácter meramente auxiliar o complementario cuando el importe neto de la cifra de negocios del ejercicio correspondiente al conjunto de ellas exceda del 20 % de los ingresos totales de la entidad.
• - Las explotaciones económicas de escasa relevancia. Se consideran como tales aquellas cuyo importe neto de la cifra de negocios del ejercicio no supere en conjunto 20.000 euros.

Rentas e ingresos sometidos a tributación

Las entidades sin fines lucrativos que cumplan los requisitos del citado artículo 7 de la Ley 49/2002, solo incluirán en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades las rentas derivadas de las explotaciones económicas no exentas. Para cuantificar dicha base imponible no tendrán la consideración de gastos deducibles, además de los establecidos por la normativa general del impuesto, los siguientes:

• - Los gastos imputables exclusivamente a las rentas exentas. Los gastos parcialmente imputables a las rentas no exentas serán deducibles en el porcentaje que representen los ingresos obtenidos en el ejercicio de explotaciones económicas no exentas respecto de los ingresos totales de la entidad.
• - Las cantidades destinadas a la amortización de elementos patrimoniales no afectos a las explotaciones económicas sometidas a gravamen. En el caso de elementos patrimoniales afectos parcialmente a la realización de actividades exentas, no resultarán deducibles las cantidades destinadas a la amortización en el porcentaje en que el elemento patrimonial se encuentre afecto a la realización de dicha actividad.
• - Las cantidades que constituyan aplicación de resultados y, en particular, de los excedentes de explotaciones económicas no exentas.

Tributos locales

En materia de imposición local la aplicación del régimen fiscal especial supone para las entidades sin ánimo de lucro disfrutar de:

• - Exención del Impuesto sobre Bienes Inmuebles de los inmuebles propiedad de entidades sin fines lucrativos, excepto los afectos a explotaciones económicas no exentas del Impuesto sobre Sociedades.
• - Exención del Impuesto sobre Actividades Económicas por las explotaciones económicas exentas. Debiéndose presentar, no obstante, declaración de alta en la matrícula de este impuesto y declaración de baja en caso de cese en la actividad.
• - Exención del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana cuando la obligación legal de satisfacer dicho impuesto recaiga sobre una entidad sin fines lucrativos. En el supuesto de transmisiones de terrenos o de constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio sobre los mismos, efectuadas a título oneroso por una entidad sin fines lucrativos, la exención en el referido impuesto estará condicionada a que tales terrenos cumplan los requisitos establecidos para aplicar la exención en el Impuesto sobre Bienes Inmuebles.

La aplicación de estas exenciones queda condicionada a que las entidades sin fines lucrativos comuniquen al ayuntamiento correspondiente el ejercicio de la opción por el régimen especial, de conformidad con el artículo 14 de la Ley 49/2002, y al cumplimiento de los requisitos y supuestos relativos al régimen fiscal especial.