Devolución de ventas

Concepto

La devolución de ventas es la remesa, generalmente de mercancías, devuelta por un cliente a un proveedor, normalmente por incumplimiento de las condiciones del pedido. Se contabilizan contra la cuenta contable número 708 "Devoluciones de ventas y operaciones similares". En esta misma cuenta se contabilizarán también los descuentos y similares originados por la misma causa, siempre que sean posteriores a la emisión de la factura de venta.

De conformidad con el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad (PGC), el movimiento contable de la cuenta 708 es el siguiente:

• a) Se cargará por el importe de las ventas devueltas por los clientes y, en su caso, por los descuentos y similares concedidos, con abono a las cuentas de los subgrupos 43 o 57 que correspondan.
• b) Se abonará por el saldo al cierre de ejercicio, con cargo a la cuenta 129.

Por tanto, opera como un gasto contable y reduce, en consecuencia, el saldo de la cuenta de resultados. Puesto que el saldo de la cuenta 129, "Resultado del ejercicio", es el punto de partida para cuantificar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades (IS), dado que las devoluciones de ventas son gasto fiscalmente deducible y que el importe de las mismas se habrá debitado contra la cuenta 129, no se precisará, en principio, de ningún ajuste para cuantificar la base imponible del IS. El mismo argumento es aplicable para la cuantificación del rendimiento neto de las actividades económicas mediante métodos de estimación directa en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF).

Importe neto de la cifra de negocios

La Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), no define lo que se entiende por cifra de negocios; no obstante, dado el carácter supletorio que en el ámbito fiscal tienen las normas de Derecho común, tal y como dispone el artículo 7.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), el concepto de importe neto de cifra de negocios está definido en la normativa mercantil, en particular en la Norma de elaboración de las cuentas anuales número 11 del PGC, según la cual el importe neto de la cifra anual de negocios se determina deduciendo del importe de las ventas de los productos y de las prestaciones de servicios u otros ingresos correspondientes a las actividades ordinarias de la empresa, el importe de cualquier descuento (bonificaciones y demás reducciones sobre las ventas) y el del IVA y otros impuestos directamente relacionados con las mismas, que deban ser objeto de repercusión.

La Resolución del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas de 16 de mayo de 1991 fijó los criterios generales para determinar la cifra neta de negocios. Según esta resolución, los componentes positivos y negativos de la misma son los siguientes:

• 1. Componentes positivos. Se incluyen en la cifra de negocios:
  • a) El importe de las ventas y prestaciones de servicios derivados de la actividad ordinaria de la empresa realizada con regularidad.
  • b) El precio de adquisición o coste de producción de los bienes o servicios entregados a cambio de activos no monetarios, o como contraprestación de servicios que representan gastos para la empresa.

    Sin embargo, no se incluyen los productos consumidos por la propia empresa ni los trabajos realizados para sí misma. Tampoco los ingresos financieros ni las subvenciones integran el importe de la cifra de negocios, salvo cuando se otorgan en función de las unidades de producto vendidas y forma parte del precio de venta de los bienes y servicios, en cuyo caso se computaría en la cifra de negocios por la parte que afecte a los productos vendidos o servicios prestados.

• 2. Componentes negativos. Minoran el importe de la cifra de negocios:
  • a) Los importes de las devoluciones de ventas.
  • b) Los rappels sobre ventas o prestaciones de servicios.
  • c) Los descuentos comerciales que se efectúen sobre los ingresos objeto de cómputo en la cifra anual de negocios.

Provisiones por devolución de ventas

Con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2008 no son deducibles los gastos correspondientes a las provisiones dotadas para cubrir el riesgo de devolución de ventas, que se imputarán al período impositivo en el que la provisión se aplique a su finalidad.

No obstante, sí son fiscalmente deducibles las provisiones para la cobertura de los gastos accesorios asociados a las devoluciones de ventas, provisiones estas que forman parte de las provisiones para otras operaciones comerciales.

Por este último concepto se permite la deducibilidad fiscal de los gastos que se pueden producir con motivo de devoluciones de ventas, con el siguiente límite cuantitativo; la dotación del ejercicio no puede determinar un saldo de provisión superior al resultado de aplicar a las ventas del período impositivo el porcentaje determinado por la proporción de los gastos de las devoluciones de ventas del período impositivo y en los dos anteriores, en relación a las ventas realizadas en dichos períodos impositivos.

Para las entidades de nueva creación, el porcentaje se determina atendiendo a los gastos y ventas realizados en los períodos impositivos que hubieran transcurrido desde su constitución.

La fórmula de cálculo sería:

Donde:

• • SMP = Saldo máximo provisión.
• • GV_i = Gastos accesorios de devoluciones de ventas del ejercicio "i".
• • V_i = Ventas del ejercicio "i".
• • 2 = Ejercicio en el que se dota la provisión.
• • 1 = Ejercicio anterior al que se dota la provisión.
• • 0 = Primer ejercicio de cómputo.

Rectificación de cuotas repercutidas en el Impuesto sobre el Valor Añadido e Impuesto General Indirecto Canario

Cuando tiene lugar una devolución de ventas, nos encontramos ante uno de los supuestos contemplados tanto por la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA), como por la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias (LIGIC), en los que procede rectificar la base imponible del impuesto.

El artículo 80.dos de la LIVA y el artículo 22.4. de la LIGIC disponen, en términos idénticos, que "Cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente".

Ambos preceptos dan exactamente el mismo tratamiento a las devoluciones de ventas, que no son otra cosa que operaciones que quedan total o parcialmente sin efecto -al no perfeccionarse la venta-, conforme a los usos del comercio y, en consecuencia, en estos casos, de conformidad con el artículo 15.2 del Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, por el que se regulan las obligaciones de facturación, por el que se aprueba el Reglamento en el que se regulan las obligaciones de facturación, y se modifica el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, será obligatoria la expedición de un documento sustitutivo rectificativo en los casos en que se hubieran producido las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de la LIVA, dan lugar a la modificación de la base imponible.

No obstante, cuando la modificación de la base imponible sea consecuencia de la devolución de mercancías o de envases y embalajes que se realicen con ocasión de un posterior suministro que tenga el mismo destinatario y por la operación en la que se entregaron se hubiese expedido factura o documento sustitutivo, no será necesaria la expedición de una factura o documento sustitutivo rectificativo, sino que se podrá practicar la rectificación en la factura o documento sustitutivo que se expida por dicho suministro, restando el importe de las mercancías o de los envases y embalajes devueltos del importe de dicha operación posterior. La rectificación se podrá realizar de este modo siempre que el tipo impositivo aplicable a todas las operaciones sea el mismo, con independencia de que su resultado sea positivo o negativo.