Devengo (fiscalidad)

Concepto

El devengo del impuesto hace referencia al momento en que nace la obligación tributaria, es decir, al momento a partir del cual el impuesto es exigible por la Administración.

Este principio de exigibilidad o devengo es diferente del principio de caja. Así, el devengo no se corresponde necesariamente con el momento en el que efectivamente se cobra el impuesto (caja).

El devengo en los diferentes impuestos

A continuación se recoge, de forma resumida, el devengo de los diferentes impuestos españoles. Para ello se han dividido los impuestos en impuestos estatales (propios de la Administración Central) y locales. A su vez se han clasificado, atendiendo a la renta gravada, en impuestos directos e indirectos.

Dada la vinculación que existe entre la fecha de devengo del impuesto y el hecho imponible que hace nacer la obligación de tributar, en la tabla adjunta se recogen, en sendas columnas, ambos hechos.

Como se deduce de la tabla, cada impuesto se devenga en momentos diferentes del tiempo en función de la naturaleza del impuesto y del hecho que hace nacer la obligación de tributar. En el caso concreto de los impuestos estatales directos sobre la renta, el momento del devengo coincide, en general, con el último día del ejercicio económico; sin embargo existen excepciones:

• - En el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, si ha habido fallecimiento del sujeto pasivo, el devengo del impuesto se producirá en la fecha del fallecimiento en lugar de hacerlo el 31 de diciembre.
• - El Impuesto sobre Sociedades se devengará en fecha diferente al último día del ejercicio económico cuando:
  • • la entidad se extinga, en cuyo caso el impuesto se devenga el día en que la sociedad se extinga,
  • • tenga lugar un cambio de residencia de la entidad desde el territorio español al extranjero,
  • • la entidad cambie de forma jurídica y ello suponga bien su no sujeción al Impuesto sobre Sociedades, bien la modificación de su tipo de gravamen o la aplicación de un régimen tributario especial.
• - En el Impuesto sobre el Patrimonio y en caso de fallecimiento de la persona, no se produciría devengo dicho año.
• - En el Impuesto Temporal de Solidaridad de las Grandes Fortunas, si el contribuyente fallece antes del 31 de diciembre, dicha situación determina que el impuesto no se devengue en ese ejercicio. El caudal relicto se grava como parte del patrimonio de los herederos o legatarios, pero no del causante.

En el resto de impuestos estatales directos no existen excepciones a las fechas de devengo recogidas en la tabla adjunta.

En los impuestos estatales indirectos el tributo se devenga en el momento en que se produce el hecho imponible, tal y como se muestra en la tabla que se recoge a continuación.

En relación con estos impuestos es necesario puntualizar algunos aspectos:

En el caso del Impuesto sobre el Valor Añadido y con independencia de cuando se realice el cobro, el devengo se produce, en caso de entrega de bienes, cuando los mismos se entregan, aunque la venta sea a plazo. Además, en caso de expropiación forzosa el devengo se produce en el momento de la ocupación de la finca y en una subasta judicial en la fecha del auto de adjudicación. Por su parte, si hablamos de servicios, el devengo será siempre cuando se preste el servicio, con la excepción -desde el 1 de enero del 2010- de servicios que se presten de forma continuada, en cuyo caso el devengo se producirá el 31 de diciembre de cada año por la parte proporcional correspondiente al tiempo transcurrido desde el inicio de la operación o desde el anterior devengo hasta la citada fecha. En el caso de entregas intracomunitarias de bienes y operaciones asimiladas, el devengo será el día 15 del mes siguiente a aquel en el que se inicie la expedición o transporte de los bienes con destino al adquirente, salvo que se hubiese expedido factura con anterioridad a dicha fecha, en cuyo caso el devengo se produce el día en que se expidió la factura.

Los impuestos locales, tanto directos como indirectos, tributan con carácter general el primer día del año y sólo en el caso del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana y del Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras, el impuesto se devengará en el momento en el que se produzca el hecho imponible.

Asimismo, debe indicarse que en el caso del Gravamen especial sobre premios de loterías y apuestas del Estado el devengo se produce en el mismo momento en el que se abone o satisfaga el premio obtenido. En el Impuesto sobre la producción, los servicios y la importación en las ciudades de Ceuta y Melilla, el devengo nace, en el caso de producción o elaboración de bienes muebles, cuando estos se pongan a disposición de los adquirentes, en el de bienes inmuebles o prestación de servicios, cuando se produzca el devengo del IVA para dichas operaciones, y en el caso de las importaciones, en el mismo momento en que se admite la declaración para el despacho de importación.

En cuanto a las tasas y tributos sobre el juego, indicar que las primeras se devengan cuando se concede la utilización privativa o el aprovechamiento especial, o bien cuando se inicie la prestación del servicio o la realización de la actividad. Por su parte, en el caso de la Tasa sobre el Juego hay que diferenciar entre rifas, tómbolas y combinaciones aleatorias, en cuyo caso el devengo se produce cuando se concede la autorización necesaria para poder llevarla a cabo, y apuestas y combinaciones aleatorias con fines publicitarios, en cuyo caso el devengo no se produce hasta el momento en que se inicia la actividad.